Transparencia fiscal internacional (109-2012)

Sujetos y condiciones

La renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio español se imputará a los contribuyentes, en cuanto dicha renta perteneciere a alguna de las clases que más adelante se detallan y se cumplan las siguientes circunstancias:

a) Que por sí solos o conjuntamente con entidades vinculadas según lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, o con otros contribuyentes unidos por vínculos de parentesco, incluido el cónyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, en línea directa o colateral, consanguínea, por afinidad o por la que resulte de la constitución de la unión de hecho conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, hasta el segundo grado inclusive, tengan una participación igual o superior al 50 por 100 en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en territorio español, en la fecha del cierre del ejercicio social de esta última.

La participación que tengan las entidades vinculadas no residentes se computará por el importe de la participación indirecta que determine en las personas o entidades vinculadas residentes en territorio español.

El importe de la renta positiva a incluir se determinará en proporción a la participación en los resultados o, en su defecto, a la participación en el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad.

b) Que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas que más adelante se detallan, por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75 por 100 del que hubiere correspondido de acuerdo con las normas del citado Impuesto.

c) Que residan en países no pertenecientes a la Unión Europea, salvo que residan en un territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

Contenido y momento de la imputación

Únicamente se imputará la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:

a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos o urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, salvo que estén afectos a una actividad empresarial o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.

b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, y las demás fuentes de rendimientos a que se refieren los artículos 34 y 35 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No se entenderá incluida en esta letra la renta positiva que proceda de los siguientes activos financieros:

• Los tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades empresariales.

• Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades empresariales.

• Los tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores.

• Los tenidos por entidades de crédito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades empresariales, sin perjuicio de lo establecido en la letra c) siguiente.

La renta positiva derivada de la cesión a terceros de capitales propios se entenderá que procede de la realización de actividades crediticias y financieras a que se refiere la letra c) siguiente, cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio y los ingresos del cesionario procedan, al menos en el 85 por 100, del ejercicio de actividades empresariales.

c) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido indicado por la normativa del Impuesto sobre Sociedades, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas residentes.

No se incluirá la renta positiva cuando más del 50 por 100 de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas por la entidad no residente procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido indicado por la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

d) Transmisiones de los bienes y derechos referidos en las letras a) y b) anteriores que generen ganancias y pérdidas patrimoniales.

No obstante, la normativa reguladora de este régimen establece las siguientes excepciones para las rentas previstas en las letras a), b) y d) anteriores:

1. No se incluirán las citadas rentas, obtenidas por la entidad no residente en cuanto procedan o se deriven de entidades en las que participe, directa o indirectamente, en más del 5 por 100, cuando se cumplan los dos requisitos siguientes:

• Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

• Que los ingresos de las entidades de las que se obtengan las rentas procedan, al menos en el 85 por 100, del ejercicio de actividades empresariales.

A estos efectos, se entenderá que proceden del ejercicio de actividades empresariales las rentas previstas en las letras a), b) y d) que tuvieran su origen en entidades que cumplan el requisito de la letra b') anterior y estén participadas, directa o indirectamente, en más del 5 por 100 por la entidad no residente.

2. Asimismo, no se imputarán dichas rentas cuando la suma de sus importes sea inferior al 15 por 100 de la renta total o al 4 por 100 de los ingresos totales de la entidad no residente.

Los límites establecidos en el párrafo anterior podrán referirse a la renta o a los ingresos obtenidos por el conjunto de las entidades no residentes en territorio español pertenecientes a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.

En ningún caso se imputará una cantidad superior a la renta total de la entidad no residente.

No se imputará en la base imponible del contribuyente el impuesto o impuestos de naturaleza idéntica o similar al Impuesto sobre Sociedades efectivamente satisfecho por la sociedad no residente por la parte de renta a incluir.

El importe de la renta positiva a imputar en la base imponible se calculará de acuerdo con los principios y criterios establecidos para la determinación de la base imponible en el Impuesto sobre Sociedades, utilizando el tipo de cambio vigente al cierre del ejercicio social de la entidad no residente en territorio español.

Una misma renta positiva solamente podrá ser objeto de imputación por una sola vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste.

Cuando la entidad participada sea residente de países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales se presumirá que:

a) Se cumple la circunstancia de que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas detalladas, por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75 por 100 del que hubiere correspondido de acuerdo con las normas del citado Impuesto

b) La renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta referidas anteriormente.

c) La renta obtenida por la entidad participada es el 15 por 100 del valor de adquisición de la participación.

Las presunciones contenidas en las letras anteriores admitirán prueba en contrario. No obstante, las presunciones contenidas en las letras anteriores no se aplicarán cuando la entidad participada consolide sus cuentas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 42 del Código de Comercio, con alguna o algunas de las entidades obligadas a la inclusión.

Momento de la imputación

La imputación de renta positiva se realizará en el período impositivo que comprenda el día en que la entidad no residente en territorio español haya concluido su ejercicio social que, a estos efectos, no podrá entenderse de duración superior a doce meses, salvo que el contribuyente opte por realizar dicha inclusión en el período impositivo que comprenda el día en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejercicio, siempre que no hubieran transcurrido más de seis meses contados a partir de la fecha de conclusión del mismo.

Esta opción se manifestará en la primera declaración del Impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerse durante tres años.

Deducción de la cuota del Impuesto sobre la Renta de la persona físicas residente

Será deducible de la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el extranjero por razón de la distribución de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposición o de acuerdo con la legislación interna del país o territorio de que se trate, en la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible.

Esta deducción se practicará aun cuando los impuestos correspondan a períodos impositivos distintos a aquél en el que se realizó la inclusión.

Esta deducción no podrá exceder de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por la renta positiva imputada en la base imponible.

En ningún caso se deducirán los impuestos satisfechos en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales.

Transmisión de la participación por la personas física residente

Para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, se emplearán las reglas correspondientes a la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades transparentes recogido en el apartado 6.3.3 de este manual, en relación a la renta positiva imputada en la base imponible. Los beneficios sociales a que se hace referencia en el citado apartado serán los correspondientes a la renta positiva imputada.

Obligaciones formales derivadas de la aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional

Los contribuyentes a quienes sea de aplicación este régimen deberán presentar conjuntamente con la declaración por este Impuesto los siguientes datos relativos a la entidad no residente en territorio español:

a) Nombre o razón social y lugar del domicilio social.

b) Relación de administradores.

c) Balance y cuenta de pérdidas y ganancias.

d) Importe de las rentas positivas que deban ser imputadas.

e) Justificación de los impuestos satisfechos respecto de la renta positiva que deba ser imputada

Lo previsto para este régimen se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno español y en el artículo 6 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.